175.    Особливості вивчення системи обліку в процесі аудиту похідних фінансових інструментів відповідно до ПМПА 1012.

На міжнародному рівні діє Положення з міжнародної практики аудиту 1012 “Аудит похідних фінансових інструментів”, метою якого, як зазначено у вступі, є надання аудиторові рекомендацій щодо планування та виконання аудиторських процедур та тверджень у фінансових звітах щодо похідних фінансових інструментів

Відповідно до Положень з міжнародної практики аудиту 1012 “Аудит похідних фінансових інструментів” при перевірці операцій з похідними фінансовими інструментами аудитор повинен виходити з наступних тверджень у фінансових звітах:

1. Повнота – усі деривативи суб’єкта господарювання відображаються у фінансових звітах шляхом віднесення до певного періоду або розкриття;

2. Існування – деривативи, відображені у фінансових звітах за допомогою вимірювання чи розкриття, існують на дату балансу;

3. Права та зобов’язання – суб’єкт господарювання має права та зобов’язання щодо деривативів, відображених у фінансових звітах на конкретну дату;

4. Оцінка – вартість деривативів, відображених у фінансових звітах за допомогою визнання або розкриття була визначена відповідно до концептуальної основи фінансової звітності;

5. Наявність – фінансова угода (дериватив), була укладена протягом звітного періоду;

6. Вимірювання – операції з похідними фінансовими інструментами відображені за належною сумою, доходи і витрати віднесені до відповідного звітного періоду;

7. Подання та розкриття інформації – інформація про статтю (дериватив – прим. автора) розкрита, класифікована і описана згідно з застосованою концептуальною основою фінансової звітності [13,

 22]

Таким чином, можемо зробити висновок, що отримання необхідних доказів за перерахованими питаннями дозволить сформувати незалежну оцінку зазначеним фактам та виявити правопорушення, зловживання, некваліфіковане використання похідних фінансових інструментів у системі бухгалтерського обліку.

Попри те, що Положення з міжнародної практики аудиту 1012 “Аудит похідних фінансових інструментів” надає багато корисних рекомендацій щодо проведення аудиту операцій з похідними фінансовими інструментами, методику аудиту вони не розкривають. Тому вважаємо за доцільне розглянути методику аудиту операцій з похідними фінансовими інструментами, оскільки вона значно полегшить процес проведення аудиту та підвищить впевненість самого аудитора, що всі суттєві аспекти були розглянуті, й допоможе сформувати об’єктивну думку щодо достовірності відображення операцій з похідними фінансовими інструментами у звітності підприємства.

При перевірці операцій з похідними фінансовими інструментами перед аудитором, на нашу думку, стоять наступні завдання:

1) перевірити наявність похідних фінансових інструментів;

2) перевірити стан бухгалтерського обліку операцій з похідними фінансовими інструментами;

3) перевірити стан податкового обліку операцій з деривативами;

4) проконтролювати повноту відображення операцій у звітності;

5) перевірити систему внутрішньогосподарського контролю операцій з деривативами.

Задля виконання поставлених завдань аудитору потрібно оцінити систему внутрішньогосподарського контролю підприємства, визначити методи, прийоми контролю та розробити відповідні аудиторські процедури.

На думку С.В. Банка, в ході аудиту системи внутрішнього контролю аудитору слід впевнитися, що:

– операції з похідними фінансовими інструментами виконані відповідно до затверджених на підприємстві методик;

– інформація про похідні фінансові інструменти зафіксована в облікових системах своєчасно, повно та точно, правильно згрупована, описана та розкрита;

‑ викривлення в обліку похідних фінансових інструментів своєчасно виявлені та попереджені;

– ведеться постійний моніторинг за угодами з похідними фінансовими інструментами для оцінки подій, що вливають на зміст фінансової звітності;

– зміна вартості похідних фінансових інструментів належним чином враховані та розкриті

Крім того, Положення з міжнародної практики аудиту 1012 “Аудит похідних фінансових інструментів” вимагає обов’язкового оцінювання як аудиторських ризиків, так і ризиків внутрішнього контролю. У зв’язку з тим, що ризик присутній завжди, С.В. Банк розробив системно орієнтований підхід, що дозволяє мінімізувати ризики при проведенні аудиту операцій з похідними фінансовими інструментами. Послідовність етапів системно орієнтованого підходу до оцінки ризиків полягає в наступному:

Етап 1. Аудитор визначає сутність системи внутрішнього контролю та оцінює її шляхом проведення опитування персоналу, використання  листів-звірок та системи оцінки.

Етап 2. Аудитор підтверджує початкову оцінку системи внутрішнього контролю за допомогою тестів на відповідність.

Етап 3. На основі результатів попередніх тестів аудитор проводить перевірки за суттю даних балансу. Чим слабша система контролю, тим більше перевірок за суттю.

Переваги даного підходу в тому, що він дозволяє визначити перелік необхідних перевірок за суттю, проте недоліком вважаємо те, що аудитор не має змоги перевірити повноту відображення в системі бухгалтерського обліку операцій з похідними фінансовими інструментами на рахунках, а тому існує ризик невиявлення.

Положення з міжнародної практики аудиту 1012 “Аудит похідних фінансових інструментів” висуває також і високі вимоги до професійної компетенції аудитора: аудитор повинен володіти спеціальними вміннями або знаннями, щоб спланувати та провести аудиторські процедури щодо певних тверджень про деривативи. Спеціальні вміння і знання передбачають розуміння:

– характеристик діяльності та графіку ризику галузі, до якої належить суб’єкт господарювання;

– похідних фінансових інструментів, якими користується суб’єкт господарювання, та їх характеристик;

– інформаційної системи суб’єкту господарювання щодо деривативів і, в тому числі – послуг організації, що надає послуги, для чого аудитору можуть знадобитися спеціальні вміння або знання прикладних комп’ютерних програм, коли значний обсяг інформації про деривативи передається, оброблюється, зберігається або якщо доступ до неї здійснюється за допомогою електронних пристроїв;

– методів оцінки деривативів;

– вимог концептуальної основи фінансової звітності до розкриття інформації про деривативи у фінансових звітах.